吕靖+高济泉+杜玉生
【摘 要】 随着我国经济进入新常态，供给侧结构性改革、“三去一降一补”的效应逐渐显现，对铁路运输企业产生了重大影响。面对市场变化，铁路运输企业由传统的运输企业向现代物流企业转型升级成为必然选择。全面预算管理作为现代企业较成熟的管理控制方法，在企业内部控制中发挥着核心作用。深化全面预算管理的研究和应用是推进铁路运输企业向现代物流企业转型升级的重要步骤。文章通过分析铁路运输企业在全面预算管理中存在的问题，提出优化改进方法，并整合多种管理会计工具，为铁路运输企业全面预算管理应用提供一定的参考借鉴。
【关键词】 铁路运输企业； 全面预算管理； 降本增效， 管理会计工具
【中图分类号】 F234.3 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2017）22-0037-03
一、引言
铁路运输企业长期处于半军事化管理模式和垄断性质的市场经营环境中，经营优先考虑产量最大化、运量最大化，没有考虑外部市场环境变化、内部投入产出及顾客需求服务等问题。随着内外环境的变化，如大宗物资运量需求的下滑，各大新线贯通运能运力有了质的提升，2013年成立铁路总公司，市场地位逐步确立，自主经营权扩大，向现代物流企业转型等使现有经营发展模式越来越不适应新形势、新变化。因此，铁路运输企业要主动适应市场变化，降本增效，运用多种管理手段，向管理要效益，向成本要效益。
全面预算管理作为管理会计体系中的一种主要方法，是现代企业管理会计工具的重要组成部分。铁路总公司推进管理会计研究应用工作，为广大铁路财会人员由“记账式”向“管理式”转型提供了更大的舞台和发展空间。如何综合运用全面预算管理，并应用于铁路运输企业的转型发展，是一个值得研究的课题。
二、铁路运输企业在实施全面预算管理中存在的问题
（一）全面预算管理与战略发展目标要求不相适应
传统单一的预算仅满足于完成清算任务，提高绝对运量，无法满足新的企业战略发展需要。铁路运输企业战略目标倾向于服务更优化，更讲究投入产出，满足社会需求更多样化。铁路运输企业全面预算需要结合现代物流发展特点、趋势，与公路、水路、航空等运输产业发展多式联运，结合经营模式和成本结构，利用第三方物流和电子商务等“互联网+”思维，才能在价格竞争、服务竞争等方面发挥作用。从路局层面来看，由于近年来营业里程大幅增长，生产力布局调整频繁，生产组织方式变化较大，大量新设备、新工艺投入运用，导致路局对基层单位预算支出结构掌握不到位，单位预算准确性有待进一步提高；从基层单位来看，存在财务预算与生产计划脱节，预算编制质量不高，与实际偏差较大，全面预算的指导和控制作用发挥不到位。
（二）全面预算管理与经营管控模式不相适应
一是铁路提高零散白货运输比重，在物流合资经营、合作经营、合作开发装卸、仓储和两端配送业务等方面增多，可借鉴的成功经验较少，职责分工、经营模式、投资评估等规定不清晰。预算管理只注重下指标、硬约束，没有建立科学编制、动态监控、激励约束机制三位一体的制度体系。二是注重成本科目的管理、监督、考核与分析，忽略了对存货的管理与分析，容易出现管理漏洞。因为成本预算归财务部门负责，存货、配件等通常归物资管理部门负责，铁路运输企业的配件是一个支出大项，存货和成本分属两个部门管理容易出现分析不到位、统计不全面的情况。
（三）全面预算管理与信息化建设不相适应
财务信息管理系统与专业管理系统相互独立，彼此间没有共享平台及数据交换通道，财务数据与其他相关专业数据难以有效对接。没有完全建立统一的信息平台将全系统、各部门的各项统计和生产经营信息进行共享，从而使企业的物流、资金流和信息流脱节，不能形成有机整体，数据采集、整合、分析相对滞后，影响经营管理决策。预算分析与业务脱节，对生产任务、作业流程及运输组织与成本效益关系关注度不够，预算引领、带动作用发挥不好。
（四）全面预算管理与现场过程管控不相适应
一是业务与财务部门间协调不够，预算的约束作用有待加强。预算的全面性没有充分体现出来，考核结果以年度经营结果完成和资产安全方面为主，一俊遮百丑，只要不踩红线，对基础管理方面存在的问题很少进行考核；预算管理仅限于财务收支方面，其优化资源配置、全面控制功能没有得到充分发挥。二是预算定额体系欠缺，仍局限于机客车大中修、大机作业等大项支出，其他系统、层级、项目定额体系未全面建立。日常管理过程中，支出定额差异较大，分析流于形式，定额基础管理工作急需加强。
三、改进对策
按照总公司、路局各项机制的要求，从单一财务预算考核指标向分系统确定关键绩效考核指标转变，科学、合理地编制各项预算。
（一）立足市场，发挥预算统筹作用
将人力、物力、财力等所有资源进行有机整合，在各种内部条件发挥最大潜能的基础上，提高对市场竞争与经营风险的关注度，充分考虑客货运市场、原材料市场、劳务市场等各种与企业利益相关的外部环境、市场价格、未来走向等因素，将内部条件和外部因素紧密结合起来，为企业经营战略的制定及风险控制提供全方位的决策依据。同时，预算要符合上级下达的指标，与运输生产情况匹配，充分体现市场变化，统筹考虑安全运输、提高服务质量的需求，总量预算与分项预算一致、业务预算与财务预算一致。强化预算一体化管理，将运输站段、合资公司、非运输企业全部纳入集团一体化预算管理。
（二）全员参与，整体协调
预算编制不应是财务一家的事，应提高每一名员工的参与意识，营造“凡事预则立，不预则废”的文化氛围，财务部门、业务部门共同参与，深度融合。财务重点从生产经营活动的合规性、合法性、成本效益等方面把关，发挥自己财务管理分析方面的专业知识，用数字说话；业务部门主要从专业技术的角度，在安全质量控制等方面把关。要充分运用PDCA循环法，实现预算动态管理，解决传统预算只偏重编制不注重过程的弊端，每一项预算都要执行PDCA的循环过程，按预算进度分析考核。
（三）熟悉成本性态，充分体现预算先进性
支出预算的安排和其所带来的增运增收及未来支出的节约相匹配，体现出不断优化管理和采用新机制、新技术、新措施带来的节支效果以及强化各项支出全过程控制、节约各种资源的特性。不能简单地根据工作量和综合定额下预算，而应根据不同项目成本属性，确定预算。（1）划分固定成本与变动成本，如在确定车站旅客服务和货物运输成本时，固定成本直接安排给各单位，变动支出则与各站旅客发送量、货物发送吨直接挂钩安排；在运量不饱和状态下，以前的一些固定成本可以转换成变动成本，如一些固定的维修项目，在机车使用不充分的情况下，可以转换成变动成本核算，或重新核定维修成本标准。（2）划分可控成本与不可控成本，将不可控成本锁定在一定范围内，设定警戒线，对超范围成本要查明原因，有针对性的对待。（3）划分瓶颈成本与空闲成本，把主要精力和资源放在解决瓶颈成本上，如合理利用“天窗资源”，分析哪个环节是短板，以提高整体成本利用水平和产量效率。（4）划分存货性成本与期间成本等，加强存货配件的管理，将存货、配件等库存管理与成本预算统筹管理，统一分析考核。
（四）以常态化定额写实为基础，提升管理水平和效率效益
一是科学修订预算定额，结合新线、新设备的投用及各系统修程修制改革，以和谐型机车C4修、动车组高级修、高铁设备维保、非运输业务等项目为重点，通过源点数据采集、现场查定、统计分析、作业成本归集等方法对各项支出定额进行重新测算及修订，为降本增效提供决策依据。二是建立路局、站段、车间班组三级定额管理信息系统，设定导向性指标，实现定额维护、控制、测定、定制、生成、分析、查询等功能。对同一系统单位间设备相同、所处地域物价水平差异不大的预算定额逐步趋同，对同类支出项目影响因素较多、支出差异较大的，区别细化核定预算定额，达到鼓励先进，体现公平的效果。三是提升基层单位预算定额、费用支出科学合理性，实现对基层单位事前控制、事后分析、实时掌握预算的执行情况。重点对新设备开展定额写实，查找与全路先进定额的差距，通过推进“修程修制”改革，扩大自主修范围，确保定额支出的先进性。建立单位间支出定额分析平台，定期公布定额支出，认清自身定额支出水平，邀请先进单位进行经验介绍，共同提高定额管理水平。四是建立动态预警机制，搭建预算管理信息化平台，将财务、运输、统计等信息系统进行整合，将所有预算项目纳入平台，实现系统间数据的实时共享；拓展大数据分析功能，将主要生产任务、设备数量、设备运用效率与消耗、支出、收入有机联系起来，解决各系统信息孤岛问题，进行深度分析，为预算执行动态预警提供准确的数据支撑。
（五）预算考核要以价值创造为导向
预算考核指标应由注重历史成本支出等数据向注重各预算项目为企业带来价值增值转移。选择财务与非财务考核评价指标、顾客满意度与员工满意度、投资回报率、EVA、剩余价值等业绩评价指标，避免历史成本会计计量的缺陷，减轻上下级间的抵触情绪。如测算旅客列车开行效益，定期分析客车开行情况，为客车开行方案提供参考依据；加强项目投产效益分析，对重点项目事前投入产出分析，确保效益最大化。同时设计一个合适的持续改善的预算目标，比如以逐年变化的预算指标来评价预算执行完成情况，取代以绝对指标的完成为考核依据的做法。
四、整合利用其他管理会计工具
当前铁路总公司正大力开展铁路企业管理会计研究应用工作，应整合利用多种管理会计工具应用到全面预算管理中，实现财务转型升级，改善经营管理，提高经济效益目标。
（一）平衡计分卡在更改、大修等项目投入中的应用
铁路企业每年都有上百亿的更改、大修等项目的预算投入，但这些项目投入后取得的效益如何，投入产出是否合理，是否得到使用者的认可，是否与企业的发展战略目标相一致，有无重复投入、浪费等，这些方面缺少反馈机制，通过平衡计分卡的运用，可以对项目的事后评估进行评价，形成预算投入的闭环管理。如让使用它、受益它的职工打分，利用淘宝网好评差评理念，丰富业绩评价体系指标，拓宽业绩评价参与度和范围，使参与评价人员更加灵活，使经济事项更加公开、透明，达到自由竞争的目的，实现优胜劣汰。这样企业的每一项投入是否取得了应有的效益就有了全体职工的检验反馈。
（二）作业成本法在分系统业务层面的应用
按作业性质不同，对内部核算体系重新划分，根据作业成本法原理，按不同作业种类进行成本划分、成本核算，将价值创造理念融入到作业成本管控中，对成本管控进行有益补充。铁路运输企业分车务系统、机务系统、车辆系统、电务系统、工务系统、供电系统，各自系统都有自己的一套作业流程，如果市场化，各系统都相当于是一个独立的企业，可以把车、机、供、电、辆等各个系统当作独立的事业部进行核算，当作独立的会计主体看待，进行独立的会计核算，自负盈亏独立考核。在现有经营模式下，由于是按照会计主体假设进行内部核算考核的，各系统没有看作一个会计主体，所以也就无法进行会计核算，各系统缺少成本精细化管理、财务激励和约束机制，缺少主观能动性和主体意识。
（三）阿米巴核算模式在预算考核评价中的应用
阿米巴模式要求每位员工都具备经营意识和成本意识，铁路运输企业作为国有企业更应该发挥职工主人翁的作用，在全面预算管理的基础上，最大限度地发挥一线职工的积极性和创造力，这对解决预算管理中出现的逆反心理、上下级目标不一致、预算两张皮、预算分解落实不到位不及时等问题起到一定的积极作用，可对全路统一调度，协调管理，提升企业价值和社会服务水平进行有益补充和完善。
五、结语
铁路运输企业作为大型国有企业，如何实现高效、精细化的内部管理，协调统一地快速发展，全面预算管理在其中起着非常重要的作用。当前全路在全面推进现代物流转型发展及供给侧改革，面对竞争激烈的物流市场，尚未形成有效的综合性效益管理创新策略，没有真正树立以效益寻求发展的意识，普遍将降低运输价格作为市场竞争的唯一手段，且降价策略的运用滞后于公路运价变化，运用运价政策锁定货源的能力不强，有效性供给不足，需要通过创新预算管理手段，结合企业生产经营实际情况，积极推进管理会计研究应用工作，建立物流收益管理和经济效益评价机制，充分发挥全面预算管理的引领作用，有效降低物流成本，综合提升物流业务整体竞争力。
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