伍金嵘 周晶 乔雅琴 谭茜
湖南财政经济学院
一、现行制增值税制度的缺陷分析
（一）以间接税为主的税制结构缺陷
目前，我国间接税的比重约为60%。较高的间接税税制结构不利于提高经济效率，也阻碍了科技水平的进步。据统计，间接税所占的比重与国民收入之间呈现相反的关系，间接税所占的比重越高，经济发展水平就越低。合理的税制结构有利于经济的健康良好发展。对于企业而言，间接税和直接税比较，间接税由于不论纳税人是否盈利，只要发生市场交易行为就会发生纳税义务，因此不能很好地体现‘量能课税’原则，间接税所带来的经济效率损失较大。在制造业中最具代表性的是增值税和企业所得税。增值税是间接税，是以商品生产流通中产生的增值为基础征收的流转税。企业所得税是直接税，是对企业和其他组织扣除成本、费用、损失后的利润和其他所得征收的一种所得税。两者相比较而言，在同一情况下，企业所得税是对纳税人的纯所得为可征对象，并未伤及税本，因此所得税的税负高低给企业产业创新研发的活动带来影响相对较小。
（二）增值税抵扣制度缺陷
相对与发达国家来说，我国经济仍不发达，中小企业较多，其中大部分企业纳税人身份是小规模纳税人。根据我国现行的增值税抵扣制度，小规模纳税人的进项税额是不能抵扣的，一般纳税人在取得税务局代小额纳税人开具的增值税专用发票后，按3%的税率抵扣进项税额。由此可以看出，在相同的价格，一般纳税人购买货物或劳务时，与小规模纳税人购买比与一般纳税人购买可以抵扣进项税额少，导致一般纳税人的税收负担相比之下较重。而且，在同等质量、同等价格销售商品或提供服务的情况下，中小企业将处于不利地位，因此被迫通过打折降价的方式与一般纳税人进行交易。
（三）增值税纳税人身份制度缺陷
小规模纳税人必须满足连续12个月的销售额达到500万并且会计核算制度健全这两个基本条件后，才可以向税务局申请成为一般纳税人。但在2018年5月1日以后注册为一般纳税人的公司不能向税务局申请转为小规模纳税人（特殊情况除外）。这种只能单向转换纳税人身份存在的问题，并没有给纳税人充分的自主权。近年以来，我国关于增值税的改革政策趋势普遍都是减税降负。对于小规模纳税人来说,当他申请转为一般纳税人时，原购进的存货将会带来一定的税收负担。因为，这部分产品销售出去后将会产生销项税额在其成为一般纳税人后却不能与进项相抵扣，这将会增加企业的税负。
（四）增值税征管制度缺陷
目前，增值税的税收征管制度主要存在如下缺陷：一是征管职责重叠，不清晰。二是税源监控薄弱。税务管理单位不能与中国工商银行、纳税人等有效联系，不了解纳税人的日常经营情况和申报相关信息。在国家大环境下，增值税的税收征管相对不足，给各级税务行政单位的涉税管理带来诸多困难。同时，税务机关内部分工不明确。对于制造业来说，一些出口企业涉及的行政管理部门很多，如税源管理部门、出口退库部门、收入核算部门等。没有明确的分工和责任模糊。税务管理单位也没有有效的规章制度和管理制度，导致税务大厅办税服务人员和税务管理人员开展工作相对困难。
二、增值税制度对制造业税负的影响分析
（一）从纳税人身份上来看，依据我国增值税制度，增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人，实行差别税率，承担不同程度税负。一方面，小规模纳税人取得商品的进项税额不能抵扣，只能计入采购成本，因此一般情况下小规模纳税人的税负重于一般纳税人。另一方面，由于受到市场条件的约束，一部分增值税可能不能实现转嫁，而成为生产者的负担。
（二）从税率结构上看，根据2018年3月28日国务院常务会议的决定，从2018年5月1日起，将制造业等行业增值税税率从17%降至16%。我国将制造业增值税税率降低至16%后，制造业等增值税税负并不一定产生明显的下降；而是要考虑到不同行业各个企业在中间投入和最终产出之间的比例关系，当某企业的最终含税销售额大于一定比例的来自于原17%行业的中间投入进项含税额时，该企业的增值税税负才能下降。
（三）从抵扣制度上看，关于增值税的征收与抵扣我国采用国际惯例, 即以进项税额抵扣销项税额。在我国准予从销项税额中抵扣的进项税额, 主要分两类：一是凭票抵扣。凭票抵扣在实务中主要有两类, 一类是从销售方取得的增值税专用发票注明的增值税税额, 一类是从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。二是计算抵扣。计算抵扣指的是没有取得法定扣税凭证, 但符合税法抵扣政策, 准予计算抵扣的进项税。也分为两类, 一类是外购免税农产品 (进项税额=买价×13%) , 一类是外购运输劳务 (进项税额=运输费用×7%) , 另外购买或销售免税货物 (购进免税农产品除外) 所发生的运输费用, 也不得计算进项税额抵扣。作为制造企业增值税抵扣凭据的增值税专用发票是否能够顺利获得成为决定企业抵扣的核心环节。制造企业发生的各种成本费用, 如果能够抵扣增值税进项税额, 就必须获取增值税专用发票作为抵扣凭据。但是, 在实际的工作中, 制造企业在制造过程中耗用的材料取得渠道复杂多样, 部分无法取得能够抵扣税额的增值税专用发票, 这是大多数制造企业日常面临的最大问题。
（四）从税收征管上看，理论分析表明，地方政府税收分成比例的变动会影响企业税负以及对不同企业税负产生不同的影响，主要的原因在于地方税收征管较松。因此，在地方财政收支不同情况下，地方政府征税努力程度不同，这在一定程度上会影响企业对自身实际经营状况的了解。例如税收征管力度的突然增加时，制造业企业实际税负变化不大，但是由于之前征管较松，企业避税较多，会使企业认为自身税负负担突然增加，影响企业的经营行为。
三、实质性减税目标下深化增值税制度改革的建议
（一）简并税率档次，优化税制结构
从税收公平原则来看，为了做到各行业的税负大致相同，对于大多数的商品服务应该适用一般税率，与此同时，设计一档低税率适用于生活必需品，虽然劳动与某些初级要素的供给存在弹性，但是政府也不能一味地追求一致的增值税税率, 而是应该从各方面综合考虑，结合各种因素包括供需弹性这一类的因素来制定恰当的增值税税率。我国为双主体税制，且未来将向以所得税为主体的税制转变，应不断降低增值税税收收入的比例，增加所得税和财产税税收收入的比例，促进社会公平。总之未来的改革方向应尽可能地将税率结构进行简化,并降低增值税的各项税率，可以将税率档位简并为一般税率与低税率这两个档位, 既能促进结构性减税又减少财政减收的压力。
（二）完善增值税纳税人制度
取消一般纳税人和小规模纳税人的分类。如果下游的企业要求提供增值税专用发票,则需要小规模纳税人到税务部门代开，这不仅增加了税收的成本，同时浪费了税收资源，纳税人的分类无形中加大了税收部门的压力。并且应该将增值税发票的使用进行统一,针对纳税人管理进行各方面的优化，在一般纳税人与小规模纳税人没有区别后,增值税纳税人可以按需要申请增值税专用发票和普通发票。进一步加强增值税纳税人的账务核算和发票使用的管理,并统一增值税的管理。要求纳税人将基础信息进行备案登记,如代理登记公司及银行账户等信息。充分利用信息时代的资源,核实纳税人备案信息的真实性,严格增值税发票的事中、事后管理。同时取消一般纳税人与小规模纳税人的申报表之间的区别，所有纳税人填报一致的增值税申报表，提高小规模纳税人会计核算水平，给予部分小规模纳税人自行开具专用发票的权利。
（三）推进增值税立法工作
增值税作为我国的税收制度的主体税种之一，却并没有相应的法律进行规范，而是由人大授权国务院制定的《增值税暂行条例》法规的形式存在，缺乏了权威性和规范性。因此，必须加快税收立法工作，争取在2020年实现增值税立法。
（四）提高增值税征管水平
为激励中小企业发展，增值税小规模纳税人起征点已从3万元提高到10万元。但小规模纳税人的多重征税问题依然存在，不利于小微企业与大中企业之间的业务往来。建议引导企业完善内控，提高税收遵从度。目前我国有部分大企业已经签订税收遵从协议，税务机关也将深入开展个性化纳税服务工作，积极引导税收遵从。协议明确了税企双方在加强对税收风险的预防与控制方面的权利和义务，有利于企业积极、主动应对潜在的税收风险，同时有利于税务机关提高纳税服务的规范性、针对性和可靠性，提高增值税征管水平。
