赵旭+张琼琼
摘要：企业全面预算管理制度推广已有较长时间，但随着社会经济发展凸显出一些新问题，在我国推动管理会计发展的背景下，研究全面预算创新改进方式，可以帮助企业加深对全面预算的理解，解决实务中难题，提高预算管理水平。
关键词：全面预算；目标制定；弹性预算；指标考核
全面预算管理是企业现代管理的重要组成部分，是企业实施战略目标管理的重要手段。财政部发布的《管理会计应用指引第200号——预算管理》征求意见稿也强调了发挥预算在规划、决策、控制、评价活动中的作用。本文结合S公司实例，讨论企业全面预算实践中存在的问题及创新改进方式，希望抛砖引玉，能对国有企业的预算管理工作有所帮助。
一、案例背景
S公司创建于1980年，1997年深交所上市，主营项目是工程机械并在业内具有一定的市场地位，下辖多家分公司、子公司，与日企进行长达20余年的全面战略合作，引进先进生产技术的同时引进先进的管理技术和管理理念，高度重视质量控制和预算管理。
S公司制定预算核心内容为资产负债表、损益表和现金流量表。S公司全面预算编制以收入为起点，按照分级编制、逐级汇总的方式。各级分公司、子公司根据销售预测来预测收入，推算成本，采用增量预算方法预测期间费用，根据各部门投资计划预测固定资产增量及对各期资产、负债、利润的影响，综合考虑资金运营，继而推算出利润，形成财务报表。母公司汇总合并后对各项指标进行分析，上报公司管理办公会议审批。最终预算方案由集团公司多次协调平衡后决定，并据此编制预算，实施考核。S公司预算采用定期预算，编制周期为一年。半年期可以对预算进行修订。年终根据预算完成度和偏离程度，对各经营单位和部门进行考核。
二、存在问题
（一）预算目标制定不科学
S公司预算工作的起点是分、子公司销售部门对市场的预测，但最终由集团公司确定。一线销售人员对市场信息掌握充分，做出的预测更贴近实际易于达成，但由于缺乏适当的战略导向，预算目标仅着眼预算当期，缺乏长期规划，缺乏挑战性。因此，预算草案上报集团后极易被否决，导致多次反复编制预算，既浪费人力物力，也使集团对所上报预算指标失去信任，直接根据集团层面战略规划指定预算目标，而此目标往往严重偏离实际。
（二）成本费用预算方法不合理
S公司采用Oracle-ERP系统进行财务核算，成本核算采用标准成本法。成本预算仍由人工编制，按精益生产思路实施，具体到每种产品的制造成本。细分到每种产品进行成本测算，由于经营产品类型广泛，产品型号较多（千余种），工作量非常大。加之预算要经过多轮修改以满足收入利润指标，导致工作量加倍。因此实际进行预算编制时，成本项目很大程度上依赖往年历史数据估计。预算进行成本压缩时仅能通过比例调整报表数字，数据不准确更无法对应落实到生产，降成本缺乏动力。期中进行预算调整时，往往无法根据实际经营情况灵活更新成本预算，极大影响了预算的准确性和可行性。
S公司的费用预算采用增量预算法，此种方法最大的缺点在于将历史成本都看作合理成本进行参考，不利于费用的降低和费用结构优化。
（三）预算考核体系不完善
由于预算与实际执行差异较大，绩效考核体系仅采纳部分预算指标，因此，预算执行缺乏监督激励机制，难以全面贯彻执行。预算工作耗费了巨大的人力物力，效果却不尽人意。另外，S公司预算编制工作由财务部牵头进行，绩效考核工作由运营管控部负责，指标设计不够完善。比如，考核财务部采用应收账款回收率，而不考虑资金利用效率；考核生产部门采用生产台量，而不考虑生产成本降低率。
三、创新改进方式
（一）采用科学方法制定预算目标
虽然S公司采用自上而下、自下而上、上下结合的流程编制预算，但由于基础数据缺乏说服力难以与集团有效沟通，导致预算目标盲目确定。要解决这个问题，应从战略规划入手。企业应根据市场情况及行业发展趋势，合理制定发展战略，进行五年或更长时间的规划，并与集团及时沟通，形成既符合企业发展又符合集团利益的可行目标。企业制定发展战略应结合企业自身情况，科学使用SWOT矩阵、生命周期法等分析工具，避免仅依靠历史数据和经验的拍脑袋决策。同时，企业进行销售预测也应广泛收集市场信息，分析同行业竞争趋势，分析自身产品市场潜力，形成有说服力的销售预测报告，进而在战略目标指导下，提出既有挑战性又能达成的预算目标。只有这样才能避免下级搪塞和上级武断的情况发生。
（二）编制弹性预算
S公司可以结合日常的成本分析工作，应用变动成本法的思想指导预算编制工作，使预算具有弹性，能根据经营情况变化，及时进行调整。变动成本如直接人工、燃料动力可以由人力资源、采购部门、生产部门提出相应降成本计划，对预算单位成本和工时进行降低，进而体现到预算报表中；需要进行调整时，也可直接调整相关产量、工时、材料价格等影响因素，灵活调整变动成本。构成制造费用的固定资产折旧、无形资产摊销此类固定成本项目，则应该根据前期数据结合当期工程竣工情况、固定资产增减变动，进行总量的初步测算，继而与企业预计产量、产品工时等因素联系，分摊到不同产品。这样得到的数据才更科学合理。
对于费用预算，可以采用零基预算法。将零基预算应用在费用预算上，使大额费用及必需的费用项目都能追本溯源，讨论其合理性和必要性。
（三）完善预算考核体系
预算的功能在于控制，如果缺乏考核，预算必然流于形式，浪费人力物力。要解决这一问题，需要围绕预算建立完善的指标考核体系。预算值得关注的指标不仅在于收入利润，企业资产负债、现金流转、固定资产、人力资源配置等因素的变动都会给企业运营带来重大影响，都应纳入考核体系，只有全面纳入绩效考核，预算的控制作用才能得到充分发挥。企业在进行绩效考核指标体系建设时，也应该提高相关管理人员专业素质，配备熟悉企业运营、财务管理的人员进行相关工作，同时积极与各部门沟通，听取反馈信息，及时改进不足。
四、总结
总起来说，我国企业经过多年的实践，预算编制工作有了一定的经验，预算编制方法根据企业发展要求及时调整，便可达到更理想的效果。但要真正让预算管理落到实处，核心问题是预算的定位，预算定位应科学合理，否则会给后续实施和绩效考核工作带来一系列问题。预算管理应用于控制和考核，便应该制定合理的预算目标来指导考核，尊重市场运行规律和市场实际情况，避免假大空。同时，制定合理的绩效考核体系也是全面预算管理工作必不可少的一环，只有将预算制定、执行、分析、考核形成一套完整的闭环制度，才能保证预算的落实。
另外，值得注意的是目前很多企业虽然大范围推广ERP，但对ERP数据的应用还不够充分。有条件的企业可以采用ERP的预算模块，既增加ERP系统的利用率，又能极大减少预算工作量，提高准确性。
参考文献：
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[2]佟成生，潘飞，吴俊.企业预算管理的功能：决策，抑或控制？ [J].会计研究，2011，（5）：44-49.
[3]蔡剑辉.预算的职能冲突与协调对策研究[J].会计研究，2009，（12）：56-58.
作者简介：
赵旭，山东协和学院经济管理学院会计系2015级学生。
张琼琼，通讯作者，山东协和学院经济管理学院会计系教师，讲师、中级会计师，研究方向企业管理。
