张明星
摘要：在竞争日益激烈的市场中，税务筹划受到越来越多的企业重视，这是由于企业在创立和发展的过程中必然要面对各种各样的税务问题。文章从企业目前普遍的税务筹划状况着手，提出了税务筹划的重要性和要实现的目标。同时由于新会计准则的逐步实施和近些年来税制改革的不断深入，这些变化对企业税务筹划产生了重大影响，因此文章也针对企业的设立、筹资投资、生产经营和利润分配等环节探讨了各种方式的选择及其税务筹划的运用。
关键词：企业；税务筹划；新会计准则；税制改革
一、税务筹划在企业管理中的地位越显突出
（一） 当前企业税务筹划的状况
1. 税务筹划意识不强。目前不少企业由于财务会计和税务会计的分开，面对日益复杂化和日益细化的征管流程，以及投资方式、贸易方式和金融工具的不断变化等，税务的不断演化的需要与财务人员素质无法适应，这就迫切要求企业的会计人员要将税法、会计、金融、物流、贸易、投资等知识同时具备。同时，不少企业不重视财务管理，只重视生产管理、营销管理和研发管理。不知道通过适当的方法减少税收负担，而只知道盲目地等待税收减免。税务筹划开展得较少，所以无法保证企业的税务筹划的有序进行。
2. 税务筹划认识不足。偷税、避税和税务筹划三者有明显的差别，一些基层税务机关和财务人员并没有完全加以区分。由于企业的财会和相关人员非主观地把偷税和避税作为正当的税务筹划来进行，在实践中分不清以上三者之间的概念，最终得不偿失，被税务机关处罚。由于害怕掌握不好偷税、避税和税务筹划的界限而导致被处罚的后果，就是连正当的税务筹划也不敢进行。
3. 税务筹划目的不明。当前，成本收益分析在许多企业没有进行，在税务筹划时往往不适应财务管理的客观要求。税务筹划是为企业整体效益服务的。必须注意避免行之过度扰乱正常的经营管理秩序，引起企业大的潜在损失。必须处理好节税与现金流量的矛盾，税务筹划的须符合生产经营的要求，不能破坏企业正常的生产经营流程。
（二） 企业税务筹划的重要性和意义
1. 税务筹划有利于提高纳税人的纳税意识。进行税务筹划表明纳税人是依法纳税，增强纳税意识的具体表现。因为税务筹划是纳税人纳税意识提高到一定的阶段的具体表现，与经济体制的改革，税务机制的深化，发展到一定阶段相吻合的。
2. 有助于纳税人实现财务利益最大化。税务筹划可降低纳税成本的同时，又避免纳税人陷入税法的法律陷阱。税法陷阱的存在，使得纳税人有了避税的机会和可能，而税法陷阱的存在，又使得纳税人面临涉税问题，需要小心处理，以避免缴纳不该交的税款。
3. 有助于促进纳税人的财务和会计管理水平。资金、成本和利润三者紧密联系，在企业经营管理和会计管理中扮演着三大核心的要素，税务筹划的存在，就是为实现三者的最佳搭配，从而提高企业的经营和管理到更高的水平。
4. 有利于优化产业结构和资源的合理配置。纳税人在进行投资决策、企业重组等调整时，根据税法中税基与税率的差别，根据税收的优惠政策，体现了国家税收的经济杠杆调节作用，优化产业结构的同时，也合理分配了产业格局，国家的产业政策和政策导向作用的体现，促进了资本的顺利流动，资源得到了合理配置，整体的国民经济也更加优化。
5. 有利于提高企业的竞争力。从长远方面和整体性方面来看，税务筹划的介入，会在一定的程度上增加国家的税收总量。纳税人由于进行了有效的税务筹划行为，减轻了企业自身的负担，而且优化了产业结构，提高了企业的整体管理水平，提高了企业的竞争力。
6. 有利于促进税制的不断完善。税务筹划的普遍性，多样性，可以揭示现行税制中的疏忽、缺陷和不合理之处，从而促进国家有关部门及时进行改进和修订，不断健全和完善税制。
（三） 税务筹划实现的目标
税务筹划的基本目标，简而言之，就是减轻税收负担，争取税后利润最大化，其外在表现是纳税最少，纳税最晚，即实现“经济纳税”。具体可细分为：
1. 恰当履行纳税义务。它是税务筹划的基础目标或最低目标，旨在规避纳税风险、规避任何法定纳税义务之外的纳税成本的发生。为此，纳税人应做到纳税遵从，即依法纳税，实现涉税零风险。
2. 纳税成本最低化。纳税人纳税成本的降低会使企业利润增加，从而增加了应税所得额，同时对税务机关来说，可以增加税收收入，降低其征管成本，这是一种双赢的结果。世界银行与普华永道曾经公布过一份关于全球纳税成本的调查报告，指出中国繁琐的税务条目和落后的纳税手段，在175个受调查国家（地区）中，纳税成本高居第八位。
3. 税收负担最低化。它是税务筹划的最高目标，更多的是从经济观点而非税收角度来谋划和安排，税务筹划的焦点是现金流量、资源的充分利用利益、纳税人所得的最大化。税务筹划的具体目标不是必然分开的，不同企业可以有不同的具体目标，同一企业在同一时期可能有几种具体目标、其不同时期的具体目标也可能有所不同、有所侧重。
二、相关法律法规以及政策变动对企业税务筹划产生的影响
在我国比较繁多的税收种类，层次不高的税收立法，变化频繁的税收政策环境下，要想成功地实现税收筹划更是存在较大难度，尤其是在当前会计准则和税法同步变动中，企业如何面对，应如何采取税收策略和对策更成为企业财务人员和管理层关注的重要问题。
（一） 新会计准则与企业税务筹划
新准则体系在框架结构上与国际会计准则的精神是一致的，同时也考虑到了中国经济目前的特点。在此次准则的修改中，“公允价值”的引入是一大亮点，对企业税务筹划的影响也是显着的。比如，新准则将投资按照目的不同分为其变动计入当期损益，且以公允价值计量的金融资产、可供出售金融资产、长期股权投资和持有至到期投资。公允价值计量模式影响到企业负债、资产的计量与确认，必然进一步影响到税收筹划及税收操作，也必然影响到损益。这是因为虽然公允价值的确定分为不存在活跃市场与存在活跃市场两种情况，新会计准则将尤其对不存在活跃市场时现值技术的运用做出详细规定，为减少利润操纵，要求尽可能采用来自市场的输入信息，新会计准则体现了对公允价值的谨慎运用，这一条件仅仅取决于会计人员对交易是否具有职业的商业实质判断。而且我国也没有相应的治理机制来弥补公允价值所带来的缺陷，经济体制还很不完善，公允价值成为很多上市公司粉饰财务状况、操纵利润的工具。
新会计准则将原来应是权益法核算的“属于具有控制”的范围纳入成本法核算范围，扩大了成本法的核算范围，这一变革对企业节税应该说是有利的。选择成本法核算无论是规避还是延缓纳税对企业还是较为有利的。这种核算方式具体的有利方面有两个：一是如果被投资企业实现净利润，投资企业只有在宣告分派，才能确认将收益计入应纳税所得额（投资企业所得税率高于被投资企业按差额补税）如果一部分投资企业暂时未宣告分配的利润保留在被投资企业帐面上，投资企业可将这些已实现收益却未分配的部分，当作未来挪作它用或追加投资继续保留在被投资企业的帐面上，以便延缓或规避这部分投资收益应缴纳的所得税。二是在收益的确认时间上税法与会计核算基本一致，按照实际得到的收益纳税，且不用作复杂的纳税调整。
（二）税制改革与企业税务筹划
2008年，从新企业所得税法及其实施条例的施行，到个人所得税费用扣除标准的再度提高，汽车消费税政策的调整，再到增值税转型改革试点范围的扩大以及全国范围实施方案的公布，税制改革已成为最受公众瞩目的经济话题。而2009年1月召开的全国财政工作会议明确了实施成品油税费改革、推进增值税改革、实施资源税改革、完善消费税制度、统一内外资企业和个人其他税收制度、研究环境税政策等6方面今年税改的重点。这些包括“结构性减税”在内的积极财政政策肯定会对企业税务筹划产生一定的影响，比如修订后的增值税条例对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率，将征收率统一降至3%，那幺企业在刚设立时决定是成为一般纳税人还是小规模纳税人就会在以后有不同的税负。另外，固定资产进项抵扣也是这次改革的亮点之处，证明了在经济危机下中国扶持企业发展的决心，那幺企业是否能充分享受到政府在政策上给予的优惠，就要取决于企业是否能合理地进行税务筹划。
三、企业进行税务筹划的主要手段
（一）企业设立和重建的税务筹划
1. 企业性质的选择。按照法律形式，投资者从事经营活动一般可以采取三种形式：以个人经营形式进行、以合伙形式进行和公司形式进行。由于个人及不同的企业组织形式其税收待遇有所不同，是否设立企业和设立什幺性质的企业是处于创业阶段的人士必须做出的选择。投资者以个人经营形式和合伙形式进行经营，国家对其一般不征收公司所得税，而是征收个人所得税，但在计征应纳所得税额时，允许扣除与生产经营有关的成本费用。同时，个人经营或合伙企业也要缴纳与其经营相关的一些税，如印花税、增值税、营业税等。对于公司这种组织形式，作为一个具有法律独立人格的企业，无论是有限责任公司还是股份有限公司，各国一般都要对其征税。一方面对公司征收企业所得税，另一方面要对股东从公司分得的利润中征收个人所得税，因此而产生对公司利润的双重征税的情况。此外，公司还可能要缴纳增值税、消费税、关税等其他税收。
2. 企业组织形式的税务筹划。在企业设立与组建过程中，有必要分析各种组织方式对纳税的具体影响，根据企业的发展的情况，选择适合企业的组织形式。比如，非独立销售部门与独立销售公司的选择，设立分公司与子公司的选择等。通过设立销售公司再作一道销售，增加了企业的销售额，从而扩大了业务招待费、广告费支出等税前列支金额，使企业整体所得税负担明显下降。另外，由于分公司和子公司在性质上有根本不同，我们就有了选择设立分公司和子公司的筹划空间。在经营初期，分公司的亏损可以冲抵总公司的利润，减轻税负；而设立子公司时，母子公司各自的亏损只能自身连续五年在税前弥补，不能互相冲抵。当异地与公司总部所在地所得税税率不同时，设立分公司或子公司对公司整体税负也有重大影响。
3. 企业重组的税务筹划。企业在生产经营过程中，出于不能按期偿还债务、难以及时收回债权、进行债务重组等的原因，或出于发展壮大的目的，可能与其他企业进行合并；出于提高企业经营效率或其他目的，会进行分立活动；由于破产或者设立目的已经达到等原因，企业需要进行清算。这些特定的活动，都会直接影响企业的纳税金额，而且都可以通过税务筹划，增加企业的税收收益。以债务重组会对重组企业双方应纳税额产生影响为例，企业进行税务筹划可以增加企业的税收利益。税法规定，债权人企业的重组损失可在税前扣除，冲减应纳税所得额，而重组收益一般不直接予以确认；而债务人企业的重组收益应当计入当期应纳税所得，重组损失则不能在所得税前扣除。因此，债务重组可能会导致债权人企业本期应纳税所得额减少和债务人企业本期应纳税所得额的增加。在以非现金资产偿还债务的方式下，税法规定，债务人抵债的非现金资产应视同资产转让，缴纳有关的增值税、消费税、营业税等，对债务人企业本期应缴流转税也会产生影响。
（二）企业经营的税务筹划
1. 企业购销行为的税务筹划。企业经济活动中必不可少的环节是购销行为，做好购销行为的税务筹划，对于减轻企业总体税负起着至关重要的作用。可以通过减少税基或挑选适用低税率两种方式来降低企业购销行为的总体税负。因为我国大部分税种适用比例税率，企业税率一经确定，一般不再变化。企业在初创时或变更经营范围时，可以考虑税率的高低，更多地采用减少税基的方式是在企业日常购销中进行的税务筹划。具体来说，就是针对增值税应尽可能地缩小销项税额、扩大进项税额，可以通过对不同购进价格、不同抵扣时间的选择来实现扩大进项税额；可以通过缩小销售额来实现缩小销项税额，针对企业所得税，企业可以利用会计政策的可选择性，通过压缩收入总额和增加税前可扣除项目金额来进行税务筹划。
2. 企业汇总纳税的税务筹划。为了提高企业自身的整体的竞争力，企业的凝聚力，鼓励企业发展规模经营，国家准予试点企业集团合并缴纳企业所得税，准予某些行业、企业汇总缴纳企业所得税。企业集团母公司如果对其达到100%的资产控股，可使用汇总纳税的方式，参加汇总纳税的企业在企业资产重组或改造改组过程中，由于股权发生了变化，成为了非全资控股的企业，取消其汇总企业资格，从股权发生变化的年度起，就地缴纳所得税。此外还应注意，要选择集团内的亏损企业和盈利企业，盈亏互抵后以其余额为缴纳企业所得税的依据，可以在一定时期内节约部分税款。同时也要注意，尽量不要将低税率地区的子公司纳入汇总纳税范围，除非是企业的核算上或经营管理的需要。
3. 企业收益分配的税务筹划。企业收益分配不仅对企业和投资者的税负产生直接的影响，企业的长期稳定地发展，以及投资者的权益的有效保障都会产生间接的影响。在传统的工资分配制度下，进行企业的税务筹划的有效的空间很少存在。因为如果贸然地减少了企业职工的工资收入，不仅使企业自身的税负负担增加了，导致工人不满情绪的出现，也会影响企业自身的日常健康经营。而如果贸然地增加了职工的工资收入，虽然可以增加所得税的费用的扣除的项目，从而降低了企业所得税的税负负担，但会使企业内部的现金大量地从企业内流出，危及到企业的健康经营，同时损害了企业内部的股东的自身的利益。在一般的情况下，对于股利分配所进行的企业的税务筹划，当投资方企业的税率，高于被投资企业的税率的时候，可利用将在低税率地区的被投资企业的税后利润进行保留，不进行分配的情况下，并将其转为投资资本，从而有效地减轻投资者的税收的负担。但是，如果在被投资企业是私营企业的情况下，是不能免除其个人所得税的。因为根据我国税法的相关文件规定，私营企业即使保留其利润不予分配，最多也只有一年递延纳税的期限。
（三）企业筹资的税务筹划
1. 负债筹资的税务筹划。负债和股本是我们的企业从事自身的生产和经营活动的两种主要资金来源。负债融资的主要好处，体现在能够有效提高权益资本收益率的财务杠杆效应，以及节税等方面。节税的功能主要反映为负债利息记入财务费用抵扣应纳税所得额，从而减少应纳税所得额。在息税前收益不低于负债成本总额的前提下，负债额度越大，比率越高，其节税的效果越加明显。当然也应该明白，企业的财务风险及融资的风险成本必然随着负债比率的提高相应增加，导致息税前投资的收益率与负债的成本水平相比而言明显地偏低，这就使得企业的负债融资状况明显不良，显示出了负杠杆的消极效应。所以，我们的企业利用负债的方式，来开展税务筹划的时候，有必要将负债的总的规模，严格地控制在企业的可承受的范围以内，确保负债的总的规模可控，由负债融资后所形成的利益，应该能够抵消由于负债融资的比重增大，所造成的融资风险成本的增加及财务风险。
2. 权益筹资及其税务筹划。负债筹资与权益筹资是相互关联的，权益筹资和负债筹资的税务筹划也是此消彼长，相互联系的。权益筹资的税务筹划关键在于确立适度的负债比率与负债规模，并在此基础上，进一步界定负债融资的具体的有效的限度。当企业的权益资本中如果有外资的情况下，在印花税方面进行必要的科学的税务筹划。对于外币投资的方面，根基会计制度的相关的规定，实收资本方面，要按照合同确定的汇率进行正确地入账。在同等的外币金额情形下，合同上面所确定的汇率越低，转化为记账本位币金额越少，企业实际可以运用的资金并没有减少，而所需缴纳的印花税越少。
3. 其他融资的税务筹划。当企业筹措贷款的时候出现了暂时的困难，而企业对该部分的所有权重视又少于其使用权时，考虑的方法是可以从外部租赁相关的资产。这可使企业避免贷款的限制或其他问题，而仍旧能够获得资产的使用权。所以，企业为获得生产经营用设备，既可以用租赁办法获得该生产经营设备，也可以通过向银行贷款的办法直接购买生产经营设备，融资租赁和经营租赁两种形式。企业应将这两种方式用好，对两种方式所要承担的税收进行仔细的比较，这些不同的方式在税务上处理是有差异的，选择对企业最有利的方式，考虑资金的时间价值。企业也可以发动员工进行集资，将目光从外部转向内部，由此产生的要支付给员工的利息往往比市场更高，但更高的利息可以起到更多的抵税作用。比如超过税法规定可以扣除的利息部分转化为奖金形式支付员工，在税法规定中可以扣除的利息，以利息形式支付给参加企业集资的员工。当然企业还应考虑到职工工薪所得要缴纳个人所得税的因素，以求得最大的节税效果。
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（作者单位：南京市疾病预防控制中心）
