□文/刘剑华
会计失信是会计主体不能客观公正地反映现实经济活动、用所具备会计技能提供完善的会计信息。我国现代会计先父潘序伦先生曾指出：“立信，乃会计之本；没有信用，也就没有会计。”信用是会计工作的生命线，没有信用，会计的功能和价值也就丧失殆尽。既然信用如此重要，为什么在会计领域中会有大量的失信行为存在呢？本文欲从经济学的角度追溯会计失信行为产生的原因，提出遏制失信行为发生的相关对策建议。
一、会计失信行为的表现
（一）不尊重客观事实，信息严重失真。实事求是、客观公正是会计职业道德规范中最重要的道德规范，而恰恰在这一规范上存在的问题具有普遍性，造成大面积的会计信息失真。围绕这一问题的焦点集中在：当单位负责人授意会计人员提供虚假会计信息时，会计人员是否坚持实事求是、客观公正的职业道德规范。实践证明，大部分会计在这两难的选择中舍弃了职业道德原则。在不得不帮助单位弄虚作假时，表现了高超的技术处理能力，操作极具隐蔽性，一般较难发现，易于逃避外部监督。如国家规定注册会计师对上市公司的监督时，这些会计人员则能“协调”、“配合”，使监督弱化以致流于形式。
（二）不遵守法律法规，参与违规做假。不少会计人员不熟悉法规，依法办事意识淡薄。他们缺乏职业理想和敬业精神，不关注、不学习会计法规，就更谈不上遵纪守法，依法办事了。由此，在现实生活中，违反会计法律法规账外设账、挪用资金、隐瞒截留的现象比比皆是。很多企业都存在账外设账问题。更有甚者，有的会计人员个人利益膨胀，故意伪造、变造、隐匿、毁损会计资料，监守自盗，利用职务之便贪污受贿、挪用公款，走上犯罪道路。
（三）不钻研会计业务，造成账务混乱。现实中不少会计人员缺乏基本的业务素质，会计工作拖拖拉拉、频于应付差事。有的业务知识贫乏，对会计准则、会计制度知之甚少，专业技术能力较差，职业胜任能力明显不够；有的业务素质低下，在工作中缺乏精益求精的精神，记账不符合会计规范，账簿混乱、账账不符、报表挤数的现象司空见惯。
二、从经济学角度思考会计失信行为产生的原因
经济学对信用问题，特别是行为主体优选守信还是失信行为，从理论上归纳为以下几种解释：
一是信用的成本收益核算。我们可以把会计活动中的行为主体看作是“理性经济人”，按照“经济人”假设，他们的目的都是在道德、情感等因素之外来追求自身利益最大化，利益成为信用行为的经济杠杆。在经济活动中是否恪守信用契约，关键在于守信或失信可能给他带来的成本收益预期，当经济主体守信的收益大于守信的成本时，则优选守信，反之，则失信；当经济主体失信所得到的收益大于失信的成本或受到惩处的成本时，则优选失信，反之，则宁愿守信。如一些企业的管理层，为了谋取眼前利益或避免在优胜劣汰的市场中被淘汰，置国家法律法规和职业道德于不顾，利用目前市场机制的不完善和不健全，唆使或强迫会计人员假账真算，真账假算。特别是近年来国家实行国有企业的股份制改造，鼓励企业上市发行股票，一些上市公司利用会计制度的漏洞和客观性的误差并将其恣意放大，串通作弊，虚报利润，制造虚幻的高速增长来欺骗投资者。这种现象一经发现，在西方国家则面临严刑峻法以及企业失信后带来的一系列严重后果，失信成本远大于机会收益；但在中国会计造假违规成本过低，对外提供造假的财务资料即使被揭露出来，其相应的处罚也不能起到有效的警示效果，往往是“重经济处罚，轻行政、法律处罚；重对单位处罚，轻对个人处罚；重内部处理，轻外部公开处理”，减弱了法律的效力。监管部门主要依靠行政处分手段来打击会计造假，对责任人员的刑事处罚和民事处罚力度都不够；在具体的规定上现有的一些治假法规，处罚规定也显得过宽，相对于因造假取得的巨额经济和政治收益而言，这种造假成本过于低廉。而且，即使这么轻的经济处罚也往往是由造假机构的权益来承担，极少影响到单位负责人及会计人员的利益。正是由于会计造假的预期收益明显大于预期成本，才会不断上演会计造假的闹剧。对同一事件采取不同的惩处方式，导致行为主体选择守信或失信的不同行为取向。
二是信用行为的“劣币驱逐良币”现象。“劣币驱逐良币”是经济学上“信息不对称”所导致的结果，在这种信息不对称的情况下，人们采取“舍优取劣”的行为取向以保证经济交易时收益最大化、损失最小化。在实际经济交易时，假设有甲、乙两方，尽管双方均深知守信是一种美德，若双方守信都会带来各自效益最大化，但因信息不对称而不知对方会采取守信还是失信的行为取向，为防止对方失信并规避己方守信可能带来的损失，而采取失信的行为取向是己方的较优选择；假如甲方决定采用失信行为，交易的可能性是：乙方若守信，则损失；若失信程度与甲方一致，则双方各不沾对方便宜；若乙方失信比甲方更甚，则甲方损失。此后，甲方再与乙方或其他人交易，则会以失信行为为优选。市场交易的结果是失信行为获得较大收益，守信行为遭受损失，其导向是守信者逐渐减少，失信者逐渐增多，失信者逐渐把守信者驱逐出市场。会计人员在做出违法违纪会计行为时，一般都在职权范围内，既有会计人员自身素质方面的原因，也与社会不良风气的影响密切相关。
三是信用行为的重复博弈减少。交易主体的重复博弈是诱导人们采取守信行为的有效机制之一，重复博弈机制在相对封闭的农耕自然经济社会是诚信维护的最有效机制；但随着商品经济发展，特别是我国市场经济的逐步建设过程中，人们的经济活动范围扩大、交易对象众多，交易主体之间重复博弈次数减少，甚至由重复博弈向一次博弈演变，在信用体系尚未完善之前，优选失信行为是相对“明智”之举。例如，有些企业内部控制不健全，缺乏完善的自我约束机制，以至于各部门或个人的职责和相应的权限难以区分，造成内部管理及业务流程混乱；有的企业虽然有一套完整的管理制度，但是执行起来流于形式，这些现象都会导致会计诚信的缺失。现代财务会计是以权责发生制为确认基础，从而产生了大量的应计、预提和待摊项目，会计信息制造者就可以通过操纵应计项目的确认时间来制造虚假业绩，如提前确认收入、推迟确认费用；另外，会计规范体系也不完善，而企业又是社会各方利益的联结点：即投资者从中获取投资报酬，管理人员从中获取薪金，政府从中获取税金。在许多情况下，各方利益经常发生冲突。投资者、管理者从个人角度出发更多考虑的是企业的微观利益，政府则从全社会角度考虑的是实现本国资源最优配置的宏观利益。微观利益与宏观利益的博弈，在很大程度上诱发了会计造假的产生。
三、遏制会计失信行为发生的对策建议
（一）树立正确的盈利观。要发展，不能仅局限于眼前和局部利益，要看到长远和整体利益。诚信和利益是市场经济的内在原则，企业只有尊重市场内在规律才能得到长远发展。会计人员在执业活动中讲求信用，保守秘密，以实际发生的经济业务进行真实、完整的会计核算，不弄虚作假、不为利益诱惑，执业谨慎，信誉至上，保证提供客观真实的会计信息，才能赢得投资者和公众的信任。
（二）建立有效的内部监控体系是确保会计信息真实性必不可少的一环。目前会计监督、财政监督、审计监督、税务监督等监督标准又不统一，各部门在管理上各自为政，功能上相互交叉，造成各种监督不能有机结合，不能从整体上有效地发挥监督作用。虽然有关部门每年都要进行税收财务物价检查，会计师事务所每年都要对会计报表审计验证，但其经常性、规范性以及广度、深度、力度都不能给企业内部会计监督提供有力的支持，进而难以形成有效的监督机制。应当根据法律规定，结合本单位会计工作实际，在与《会计法》规定不相抵触的前提下，制定适合本单位的内部会计管理制度，按照不相容职务相分离的原则，合理设置会计及相关工作岗位，明确相关业务的程序和相关人员的职责权限。扩大及加强监事的职权，并采用灵活的组织形式，对本单位会计核算的监督检查经常化、制度化，针对发现的新问题和新情况，及时修正或改进，同时还应公开办事程序、办事制度及办事原则，广泛接受群众监督。
（三）加强诚信的宣传教育，建设良好的社会环境。我国自新《会计法》修订与实施以来，相应建立了一系列会计法规、规章、制度，构成了以《会计法》为中心的会计法规制度体系，这为会计信息的诚信创造了坚实的法律依据。为了加强对会计人员的诚信教育和职业道德建设，首先要从培训教育抓起，注重对即将走向会计工作岗位人员的教育，注重对已经从事会计工作的人员的诚信品质的培养，使其树立正确的道德观、价值观；其次要推行信息档案制度，形成良好的社会诚信舆论氛围，建立单位负责人、会计人员的个人信息档案，并向全社会公开，使造假者成为“过街老鼠，人人喊打”，从而营造会计诚信氛围，培养会计诚信精神，塑造企业诚信形象，打造会计诚信品牌。
（四）建立民事赔偿制度，加大处罚力度。尽快与国际惯例接轨，引入民事赔偿机制和相应的民事诉讼机制，用法律的严格执行促进证券市场规范发展。这样，可以将造假者绳之以法，投资者因会计信息失真遭受的损失也会得到实际补偿。对于会计诚信缺失的企业，应依法惩处有关责任人，提高其信贷门槛、取消其上市资格，对于违规造假的会计人员，可以取消其晋升、评级资格，严重违规违法的应逐出会计行业。
