韩佩佩
一、前言
出口退税是一种被各国普遍采用的税收制度。1985年，我国开始实施出口退税政策，这一政策对我国的宏观经济和外贸发展都有很大的影响。因此，如何合理确定出口商品的退税方式是当前生产制造型企业共同关注的一个重大问题。基于此，本文以MYYT公司为例，从出口方式、贸易方式、出口区域、风险管理等几个角度企业出口退税税收筹划存在的问题，提出具体的税收筹划改进措施，旨在为国内同类企业的出口退税税收筹划提供一定的借鉴。
出口退税是指一个区域或国家向海关申报离境的货物返回已征收增值税的一种税收制度[1]。出口退税制度可以增强国内或区域内的货物在全球市场的竞争力，加强与其他国家的商业联系。但在实施过程中，因税收监管漏洞的存在造成出口货物的实际税收与政策税之间出现一定差异，造成退税率不超过政策税率，税的差额将纳入生产企业成本中，给企业经营造成负面影响[2]。从国内有关出口退税的研究现状来看，大部分都是从宏观视角出发分析现行的出口退税制度。本文从微观层面对我国生产制造型企业出口退税税收筹划问题进行了探讨。
二、企业出口退税税收筹划现状
MYYT公司2010年成立于深圳，专业从事模具加工出口。自创立以来，该公司一直大力推行模具多样化的经营模式，在国内外都取得了良好的市场反响。公司在发展和运营过程中，始终坚持依法纳税，具有良好的税务信用。MYYT公司的生产部、贸易部和财务部之间的工作不够协调、不够规范，导致经常发生出口退税申报延迟，无法按时享受出口退税。当前，该公司的税收筹划主要针对税额筹划。2018年至2021年，公司出口退税税额变化幅度不大，虽然占比最大仅3.93%，但也会影响企业的经营[3]。2018—2021年度MYYT公司出口退税额逐步降低：免抵退税额增加16.89%，应退税额增加4.45%，免抵退税额增长导致企业需缴纳更多的增值税附加税，包括城市建设维护税、教育费附加等[4]。显然，MYYT公司并未对免抵退税额进行税收筹划，同时该公司财务部未设专门的税收筹划部门，仅有一名专职从事出口退税的业务人员。此外，该公司目前未建立出口退税风控制度，未按税务部门要求妥善保存报关单、发票，导致被税务稽查的风险加大。
三、生产制造型企业出口退税税收筹划存在的问题
（一）出口方式方面的问题
就外贸企业来说，其出口主要有两种方式，一是设立相应贸易公司，由其全权从事出口业务；二是将其出口业务交给第三方。MYYT公司现阶段采用第一种出口模式，未通过出口贸易公司出口，没有从出口退税额与经营效益的角度进行测算[5]。因此，MYYT公司的出口方式有待完善。中国实施的出口退税制度表明，出口退税是按照所采用的出口方式进行，MYYT公司在实际出口业务中，采用自营出口方式，因此其计算的退税率与通过第三方出口计算的退税率不同，可能导致退税率偏低。
（二）原材料获取方面的问题
MYYT公司生产所用原材料主要为模具钢材，部分原材料需要从国外进口，生产的产品向日韩等国销售。这种进口原材料，出口产品的方式对出口退税额的影响体现在进口原材料的占比[6]。该公司采用进料加工出口方式与其获得保税手册有直接关系。借助保税手册免税从东南亚等国家进口原材料，可在一定程度上减少税额，通过使用东南亚等地的保税小册子来免税，可以减少税收，但也不得不承认，该公司还在国内采购了很多原材料生产后出口。公司在实施出口退税税收筹划时，未充分考虑原材料获得方式对出口退税率的影响，导致出口退税率下降、经营成本上升。
（三）出口区域选择方面的问题
MYYT公司的业务范围在亚洲，以韩国、日本为主，由于欧美、非洲等地区的出口成本很高，该公司并未雇佣专业的货物运输代理公司，仅靠自有的物流部门无法完成远距离国家的订单。但受全球一体化趋势的驱动，MYYT公司的产品种类繁多，价格合理，质量也有保证，可以考虑拓展海外市场，扩大公司的产品销售范围。MYYT公司在深圳设立了工厂，但没有再建立关联性企业。公司在2018—2021年重点发展海外市场和开发新产品，并没有特别注意海关的特别管制，没有深入研究税收优惠政策，因此，建议该公司根据海关的退税政策，确定适合的出口区域，从而提高出口退税效果[7]。
（四）出口退税税收筹划风险较大
1.市场风险
目前，MYYT公司总体的生产和销售情况稳定，产品前景良好。但是，由于国际和国内经济整体环境和行业发展情况并不稳定，无法排除短期内变化的风险。MYYT公司发展情况不明朗，存在着短期内因为突发事件等意外造成行业环境恶化和企业经营情况不良的风险。
2.政策风险
首先，我国从1985年开始实施出口退税制度到现在已经三十多年，随着我国经济发展形势等因素的改变，出口退税制度也随之相应调整。从总体上看，我国的出口退税品种扩大、出口退税的办理手续更加简捷。总之，出口退税政策并非一成不变。就企业来说，在特定行业形势和经济环境下，出口退税政策产生的影响也不同，某些时候会对特定行业造成负面影响，因此，公司出口退税税收筹划面临着政策上的风险。
3.企业内部控制风险
MYYT公司属于私营企业，整体规模不算很大。公司内控制度存在缺陷，包括出口退税制度。产生以上问题的根源在于该公司缺乏内部控制意识和能力，忽略内部管理制度的制定与执行。另外，公司仅将内控制度的构建看作是对财务部门的专门管理，缺乏对公司整体内控的认识，给公司运营造成很大的风险。
（五）对税收政策不够了解
税收政策是重要的宏观经济调控政策，经常变动，有些税收优惠政策还存在着一定的制约因素。因此，必须实时、全面地了解我国税收政策，以便制定出合理的税收筹划方案。当前，MYYT公司的税收筹划人员对国家税收政策的本质缺乏深入了解，使其税收筹划的效果大打折扣。
四、生产制造型企业出口退税税收筹划改进措施
（一）及时了解国家税收政策
从目前的形势来看，我国目前正处在产业转型的关键阶段，各种与产业和经济发展相关的法律、法规在持续完善，尤其是在税务方面更是如此。在税收法规中，企业税收优惠政策会随着产业和经济的发展而变化，因此，企业往往在税收筹划方案实施后面临税收优惠政策的变化，导致税收筹划不适应税收优惠政策。因此，MYYT公司在进行税收筹划时要时刻关注国家税收政策，应准确地掌握我国税务政策的深层含义，弄清其根源和发展趋势，并在纳税观念上调整对税收优惠的认识，厘清税收筹划与偷税漏税等违法犯罪之间的界线。税收筹划决策者要能在一定时间里预测税收优惠政策的可行性，并对税收优惠政策的变化作出相应的应对。
（二）借助ERP系统完善出口退税内部控制制度
MYYT公司可将国家税务局核销系统、电子口岸系统、增值税认证系统等出口退税相关系统纳入ERP系统，满足出口退税内部控制需求，提高出口退税的管理效能。产品向市场出售时会产生包括成本结算、货物入库凭证、出口退税凭证等有关信息。当出口退税款退回时也要录入国家税务系统的数据库，生成账务凭证，降低账务差错，使账务管理更加规范化，账务也更加规范。
MYYT公司在出口退税方面有很多方面的控制环节，出口业务置于ERP中，会计人员必须密切跟踪，根据税务法规来审核税收筹划操作，并填写相应的文证，最大限度地优化资源分配，实现业务统一管理和运行。
MYYT公司的产品种类多、产量大，可以利用ERP对出口货物的相关文件、票据进行准确、快捷的管理，对企业应收账款进行及时核查，实现对出口业务全过程监控。此外，还可以即时监测通关状况，对出口退税进行即时风险预警，从而达到对出口退税全程管控，降低出口风险。
（三）单证备案工作规范化
MYYT公司必须将出口退税有关文件打印和存档。按照国家税务总局规定做好单证备案，并填写出口货物备案单证目录，具体备案流程如下：
1.货物采购合同。主要涉及外贸公司货物采购合同以及由生产企业购买的非自有产品的采购合同。MYYT公司的货物采购合同由贸易部签署，由财务部门归档。
2.出口装箱清单。为便于了解货物的具体情况，在出口退税时必须开具专用的装箱清单，记录货物的规格、数量、重量和其他的包装资料，这是出口退税的关键文件，同时也是海关稽核的关键依据。因此，MYYT公司必须安排专业的财务人员负责装箱清单的整理归档。
3.出口货物运输单据。主要包括航空运单、海运单、承运单等，在报关时要明确填写提运单号。提运单号既是货物运输的重要信息，也是海关监管不可缺少的重要信息。海关可基于提运单号了解运输工具信息，比对报关单信息，判断产品是否可以出口。因此，MYYT公司应准备好出口货物运输单据。
（四）优化国内原材料采购渠道
MYYT公司的原材料费用是其出口产品的最大成本。因此，降低原材料成本成为税收筹划的重要环节。目前，MYYT公司的原材料供应以国外进口为主，而出口产品则以原材料为基础，导致公司整体生产成本增加。因此，要想降低原材料成本就必须拓展国内原材料采购渠道，实现国内外原材料合理配置。MYYT公司要转变以往不加区别地对待供应商的做法，尽量提高进项税额。供应商的选取直接影响到出口退税筹划工作的成效，而供应商的纳税人类型直接影响到其所开的增值税专用发票的价值，通常情况下，如果供应商属于小规模纳税人，则其所开的增值税专用发票的税率就低，只有3%，不利于增加进项税额；而如果供应商是一般纳税人，既可以有效解决原材料供应，又可以保证产品的品质更加稳定；同时，可以提高企业的进项税额。目前，MYYT公司没有对原材料的来源进行严格审查，因此，为了使出口退税筹划工作顺利开展，MYYT公司在挑选国内原材料供应商时一定要慎重考虑，优先选择一般纳税人供应商。
总之，MYYT公司采购原材料时要从多种角度考虑，首先要从原材料的成本角度考虑，把生产成本控制在合理限度内；其次，从供应商考虑，优先选择纳税规模大的一般纳税人供应商，但在选定供应商时不能只看其纳税规模，而应根据具体情况而定。比如，如果公司由于不合理的生产安排，导致原材料的短缺，单靠一般纳税人企业无法满足原材料需求，会造成交货延迟。此时应当根据具体情况合理地挑选出可以提供更快服务、供应能力更强的小规模纳税人作为补充渠道。
（五）拓展综合贸易方式
采用不同贸易形式进行模具产品的出口对企业出口退税造成的影响不同，因此，生产制造型企业需要制定合理的出口退税筹划方案。出口退税不仅会受到退税率的影响，还受到出口方式、贸易方式等因素的影响，出口方式、贸易方式与营销体系、经营方式息息相关。因此，MYYT公司应该加大力度，完善其出口贸易链，改变其贸易模式，拓展综合贸易方式。而具体如何拓展，MYYT公司可以从以下方面着手：
首先，以主营产品为重点，基于直接贸易的形式与世界各地商家签订合同，再通过海关申报出口。这样可以大大缩短贸易链，规避政策、汇率的变动引发的各种风险。
其次，对国外的市场需求进行全面分析，并将其自身的产品优势发挥到极致。可通过委托形式找到具有良好生产能力的企业，利用这些企业更好地把控产品生产及贸易过程。
最后，要充分发挥保税手段的作用，采取来料加工方式，实行产品加工，获得免税权利，同时保证产品的出口量。
通过上述举措完善出口贸易方式，不仅有利于MYYT公司的出口退税，也有利于提高公司利润。但是在具体实施中，要根据企业实际状况进行详细剖析，最终得出更加合理的税收筹划方案，从而降低方案实施时面临的各种风险，同时得到更多的退税优惠。
（六）合理控制出口销售风险
当前，我国经济正处于新的发展阶段，产业转型正在路上，政府将重点放在供给侧结构性改革上，一系列的变革势必会对MYYT公司造成一定冲击。在经济转型的关键阶段，各生产制造型企业都要面临行业的调整对自身产品销量的影响。在出口方面，国家政策持续调整，同时国际市场的竞争压力不断加大，由此带来的出口销售风险不断提升。如果产品在国内市场的需求旺盛，相关出口政策调整则会倾向于促进内销，会给出口企业的整体盈利带来不利影响。因此，MYYT公司在进行出口退税税收筹划时，不但要及时了解国内的税收政策，同时还要应对更加激烈的国际市场竞争，并对由此带来的出口风险进行深入分析，有效控制风险。
MYYT公司应该进行全球市场的销售方式重组，降低全球市场的销售风险对公司整体销售收益产生的冲击。从产品视角看，MYYT公司应该在现有的产品体系上不断创新，丰富产品种类，调整成品和半成品的比重，并与国外的厂商签订合约，在品种多元化的基础上让产品的出口更高效、更合理，从而获得更多的出口退税优惠。
五、出口退税税务筹划保障措施
（一）战略管理层保障措施
首先，企业要不断提升自身产品附加值。在出口退税政策中，出口产品结构调整属于非常重要的一项举措。根据我国当前的退税政策，对于高附加值货物的退税率相对较高，通过这种税收政策来积极调整低端货物的出口方向。
其次，根据历史经验可以发现，大多数国家都会根据整体经济发展状况对出口退税政策进行合理调整。例如，国家未来积极促进内需增长很可能会调节退税政策来鼓励货物内销，如果企业盲目增加出口业务很可能会导致税负负担更重。而企业无法控制国家税收政策环境改变，因此，在退税筹划过程中应该尽可能避免过分依赖出口贸易业务，准确把握市场经济发展方向，让企业产品结构更具层次感，这样才能有效提升企业的退税优惠额度。
（二）税务申报保障措施
国家税务总局针对企业产品出口明确规定，如不能够提供真实凭据账单或未严格按照实际状况提供单据的情况下会给予相应处罚，同时还要回收企业退还出口退税款，并将该部分出口货物按照内销货物来征收增值税。在税务申报无纸化时代下，如果申报无疑点，则无需向税务部门提交纸质材料。在这种情况下，导致很多企业忽略了相关单据的管理，一旦面临税务部门查验，则无法提供真实有效证据。鉴于这种状况，企业要进一步加强各类凭证单据管理，如涉及对外开具增值发票或通过材料采购获得的增值税专用发票等情况下，都应该保障各项业务与单据凭证匹配，这样才能有效避免税收风险。
出口退税税务筹划是企业多部门合作才能完成的一项综合性业务，因此，对于财务人员的专业技能水平要求较高。企业要充分认识到人才培养的重要意义，从思想、理论和实践的三个层面逐步构建起更加完善的专业化人才培养体系，在人才培训过程中加强财务人员道德素养和法律意识培训，这样才能为企业全面提升财务素养奠定坚实基础。作为生产制造型出口企业财务管理人员要坚决做到应税行为有法可依，杜绝各类违法乱纪事情的出现。同时，要保持高度的风险意识，打造风险管控能力强的专业化人才管理队伍，才能保障企业财产安全。
六、结语
综上所述，当前我国出口退税政策的不断收紧，国家积极支持附加值高、能耗低的行业发展，尤其是在出口退税方面，更是如此，体现在这些行业的出口退税率越来越高。作为一个生产制造型企业，MYYT公司首先要把握好目前的市场环境，增强自身的税收筹划意识，以维护公司的长远利益为目的，严格遵守相关税收法律、法规的规定，禁止偷逃税等违法违规行为。其次要结合公司的实际情况以及长远战略规划制定合理的税收筹划方案，对自身的经营、投资、理财等进行全方位、多层次的梳理，将出口业务作为公司整体发展战略，各部门特别是财务部门需要加强对出口退税政策的跟踪与研究，为企业的出口退税税收筹划工作提供可行性建议，为企业经营提供更好的支撑。
引用
[1]孙洪伟.生产企业基于风险防控的出口退税税收筹划——以A公司为例[J].财务与会计，2022，653（5）：62-65.
[2]莫佳妮，骆彦羽.生产企业出口退税税收筹划中存在的问题及对策分析[J].现代经济信息，2022，37（16）：83-85.
[3]孙静意.生产加工型企业出口退税税收筹划探析[J].财经界，2020，541（6）：232-233.
[4]陆玲，戈家迅，蒋谭保.出口退税税收筹划方案分析——以生产型企业W公司为例[J].北京印刷学院学报，2020，28（5）：91-93+105.
[5]常怡.H生产型企业出口退税税收筹划研究[D].青岛：青岛科技大学，2020.
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作者单位：浙江省温州正益税务师事务所有限公司
