张 宇 杨 欢 李怡慧 倪泽宇
(中国矿业大学〈北京〉管理学院，中国 北京 100083）
自美国会计学家厄尔塞利尔斯出版其着作《折旧原理》后，国外学者便开始从各个角度研究折旧方法，主要表现在不同加速折旧方法的选择，直线法和加速折旧法的选择两个方面上[1]。如：Davidson 和Drake(1961)从使用年限、残值率和折现率三个方面分析其对加速折旧法选择的影响[2]；罗森(2000)也指出，采用加速折旧法产生的节税效果更好[3]。
国内大多学者就折旧方法的选择上也进行了探讨，主要关于不同折旧方法对应纳税额和利润的影响，加速折旧法存在的不足及改进建议等方面[4]。例如：沈肇章(2001)的研究表明，加速折旧法与直线法相比，更能使税收负担得以递延，节税效果更好；类似的，章国荣，王如峰，朱海娟(2009)等学者也就相关问题进行了研究[5]。
固定资产是指企业用于生产商品或提供劳务、出租给他人，或为行政管理目的而持有的，预计使用年限超过一年的具有实物形态的资产[6]。固定资产可为企业带来利益流入，也会产生相应的损耗，因此，按照谨慎性原则，企业应对固定资产计提折旧。根据《企业会计准则第4 号——固定资产》（CAS4）的规定，企业目前可采用的折旧方法主要有年限平均法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法。然而，当前国内企业普遍采用的是年限平均法，而并未认真考虑自身的经营特点，其中有些企业并不适用年限平均法，从而影响企业当期损益。因此，选择适当的固定资产折旧方法对企业来说是十分重要的。下面本文将对目前主要使用的四种折旧方法进行简单论述。
1）年限平均法。年限平均法即直线法，是根据固定资产的原始价值扣除预计残值后均衡地摊配到各期，即按预计使用年限平均计提折旧的一种方法。此方法下，无论固定资产如何使用，它在各个会计期间的使用强度较为均衡，固定资产的服务潜力随时间的推移而逐渐递减，其效能与固定资产的新旧程度无关，并且各期服务总成本是相同的[7]。
其计算公式为：
年折旧率＝年折旧额／原值×100%＝（1－预计净残值率）／预计折旧年限×100%
年折旧额=（固定资产原价－预计净残值）/预计使用年限。
年限平均法优点：计提和核算固定资产折旧额的程序简便明了，原理浅显易懂。大多企业采用此方法来计算固定资产折旧额[8]。
缺点：（1）忽略了折现因素，未考虑不同年限下的固定资产对各会计期间经济利益的影响差异：固定资产在其使用前期工作效率较高，为企业带来较多的经济利益；而在其使用后期，由于磨损陈旧等原因，带来的经济利益会逐渐减少。即固定资产会随着其使用年限的增加，为企业带来的经济利益会逐渐减少[9]。（2）随着固定资产的使用，修理费越来越多，到资产的使用后期修理费和折旧额会大大高于固定资产购入的前几年，从而影响企业的所得税额和利润。
2）工作量法。工作量法是指按照固定资产预计完成的工作总量平均计提折旧的方法。其依据是固定资产的使用寿命主要是受其使用程度影响，其效能与固定资产的新旧程度无关，所以可以弥补直线法只重使用时间，不考虑使用强度的缺点[10]。
其计算公式为：
某项固定资产单位工作量折旧额＝该项固定资产原价×（1－残值率）/该项固定资产预计总工作量
某项固定资产月折旧额＝该项固定资产当月实际工作量×单位工作量应计提的折旧额
某项固定资产年折旧额＝该项固定资产年实际工作量×单位工作量应计提的折旧额
工作量法优点：按照实际使用过程工作量及磨损程度计算，能正确反映运输工具、精密设备等固定资产使用程度和价值损耗程度，而且把折旧费用与企业经营成果紧密联系起来[11]。
缺点：（1）与直线法类似。在工作量法下，随着计提的折旧额会随着工作量变动而变动，但其每一单位工作量的折旧额均相等，存在着与年限平均法相同的弊端。而且，若固定资产闲置就不计提折旧，忽略了固定资产随时间推移而产生的无形损耗[12]。（2）工作量法下，设备的损耗会导致修理和维修费用递增，操作效率或收入递减。
工作量法适用于企业价值较高的大型精密机床、大型设备、大型建筑施工机械以及运输设备[13]。
3）加速折旧法。加速折旧法是指固定资产每期计提的折旧费用逐渐减少，从而相对加快固定资产折旧的速度，以便使固定资产成本加快地得到补偿的折旧计算方法。主要包括双倍余额递减法和年数总和法。
（1）双倍余额递减法，是在不考虑固定资产的预计净残值前提下，按双倍直线折旧率计算固定资产折旧，到期前两年的折旧额，由固定资产净值扣除预计净残值后平均分配确定的一种加速折旧方法[14]。其基本公式为：
年折旧率=2/预计使用年限×100%
年折旧额=年折旧率x 当期期初固定资产净值
双倍余额递减法的适用范围是预计使用年限少于6 年的固定资产，而我国现行会计制度下，加速折旧的预计使用年限一般为5～6 年，因此双倍余额递减法在绝大多数情况下均适用。
双倍余额递减法的特点主要是应用加速折旧的思想，不考虑预计净残值的影响，在计算固定资产折旧额时，在其折旧年限到期前两年内，将固定资产净值扣除预计净残值后的余额平均摊销。
（2）年数总和法，是指将固定资产的原值减去预计净残值后的余额，乘以一个逐年递减的分数计算每年的折旧额，这个分数的分子代表固定资产尚可使用年限，分母代表使用寿命逐年数字总和[15]。
计算公式为：
年折旧率=尚可使用的年限/预计使用寿命的年数总和×100%
月折旧率=年折旧率/12
月折旧额=（固定资产原价-预计净残值）×月折旧率
该方法每一期的计提基数是相同的，但是每一期的折旧率却是递减的，因此固定资产的大部分价值在它使用的前期计入成本费用之中[16]。
年数总和法这种方法的特点是：计算折旧的基数是固定不变的，折旧率依固定资产尚可使用年限确定各年折旧率呈递减趋势，依次计算的折旧额也呈递减趋势。
年数总和法主要应用于以下两个方面的固定资产：（1）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；（2）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产[17]。
4）企业选择折旧方法的建议
不同的折旧方法对企业现金流量的影响各不相同，企业在选择相应的方法时应考虑自身的发展需要，同时也要考虑外部环境的影响。采用适合自身运营情况的折旧方法，可以很好地调整和改善企业的财务状况。
（1）盈利企业。在企业不断盈利的情况下，企业应考虑使用加速折旧法，可加速固定资产成本的回收，通过成本费用的前移，可使会计利润后移，从而达到递延纳税的目的。
（2）非盈利企业。企业可采用加速折旧法加快资产成本的回收，但仍应以企业自身情况为主，结合企业的外部环境，选择适当的折旧方法[19]。
（3）固定资产价值高的企业。对于具有大型仪器和运输设备的大规模企业，固定资产每期的折旧额通常与其工作量成正比，因此，选择工作量法更能体现固定资产使用的具体情况。
（4）固定资产较少且价值低的企业。对于固定资产较少且价值不高，使用情况比较均衡的小规模企业，每期的折旧额并不高，对企业的财务状况产生的影响并不大，因此可选用直线法计提折旧。
本文围绕固定资产展开，简单阐述了固定资产及折旧方法的概念，分析了四种方法特点，并针对不同情况的企业选择折旧方法提出了个人建议。然而，本文也存在许多不足，对于各个折旧方法，本文只进行了简单剖析，并未深入探讨，对企业折旧方法的选择也没有作详细论述。本文只从会计的角度探讨固定资产折旧，对税法及其他准则提及较少。
［1］李壮志.谈固定资产折旧方法及其影响[J].企业家天地，2012.
［2］袁国栋.关于固定资产折旧和减值相关问题的探讨[D].上海：上海海事大学，2006.
［3］曲云.双倍余额递减法的应用及启示[J].实务与操作，2012.
［4］陈丽霞.企业固定资产折旧方法的探究[J].经济论坛，2013.
［5］沈肇章.税收筹划应正确运用加速折旧[J].暨南大学学报：哲学社会科学版，2001.
［6］周庆海，万希宁.固定资产折旧方法比较及应用思考[J].财会月刊，2011（8）.
