陈良华 许漪翎 李宛

【摘 要】 会计学的定性研究思想与方法越来越多地得到学者关注。定性研究方法在会计学术中有着广泛的应用场景，弥补了无法通过定量化方式对组织文化等复杂现象深入研究的缺憾。文章采用规范研究和比较分析法，比较了定量研究与定性研究之间的异同，分析了定性研究的哲学基础，论述了会计学定性研究的内在逻辑，阐述了定性研究的表现特点。会计学的定性研究弥补了定量研究的局限性，开阔了会计问题的研究视角。

【关键词】 定性研究； 实证主义； 建构主义； 定性研究特征

【中图分类号】 F230；F275  【文献标识码】 A  【文章编号】 1004-5937（2024）07-0152-04

一、问题提出

近年来，会计学的定性研究思想与方法越来越多地得到学者关注。哈夫（Anne S. Huff）、特兰斯菲尔德（David Tranfield）和范阿肯（Joan E. van Aken）等知名管理学家在《管理探究杂志》（2006）撰文批评着名商学院研究管理学问题过分追求自然科学和经济学的现代主义范式，指出管理问题采用现代主义范式外表看起来“学术性”很强，但严重脱离实践①。美国哥伦比亚大学商学院希瓦·拉吉格帕尔（Shiva Rajgopal）教授的《将实践融入到会计研究中》（2007）也指出，当前会计研究成果似乎更关注抽象的经验规律，而不是形成知识来解决实践中财务总监或政策监管官员亟待解决的问题，致使研究成果越来越被实务界轻视。莱西（Leahey，2007）、贝克和麦肯齐（Baker and McKenzie， 2020）认为当前会计研究与实践的脱节在于会计研究局限于“盒子研究”（ Boxed-in versus Research），忽视了现实情境中的复杂变化因素[ 1 ]。会计研究开始提倡多元化的“破箱研究”，提出了“参与式研究”“跨文化旅行”“扎根研究”等定性研究方法，旨在丰富当前会计研究思想与方法论。越来越多会计学者进入定性研究领域，如对传统的管理会计领域解构（Parker，2012）、对财务报告准则的制定与实践批判（Baudot，2018；Himick and Brivot，2018；Kohler et al.，2021）、对审计中财务报告信息使用的建构（Cooper and Robson，2006；Robson et al.，2017）等。定性研究方法在会计学术中有着广泛的应用场景，弥补了无法通过定量方式对组织文化等复杂现象深入研究的缺憾（Birkinshaw et al.，2011）。本文对会计定量研究与定性研究进行比较，深入分析定量研究的局限和定性研究的优势，并对会计主要定量研究方法和西方会计定性研究现状进行较系统评述。

二、会计定量研究的内涵、特征与地位

（一）会计定量研究的概念和方法类型

定量研究是一种运用数学方法研究和考察事物之间相互联系与相互作用的方法。（1）定量研究的哲学基础是实证主义。以孔德（Comte）、涂尔干（Emile Durkheim）为代表的实证主义者借鉴牛顿（Newton）、洛克（Locke）等的经验主义思想，强调事物是客观存在的，不依赖人的意识独立存在[ 2 ]。实证主义者认为实际上存在一个独立于人类的客观现实世界，它具有可知的确定性质或本质。由于这种客体—主体的分离，会计研究人员及研究对象并不被视为社会现实的积极创造者，会计被视为有效资本市场的中立技术（Roslender and Dillard，2003）。会计研究者并不参与知识产生的过程，更多扮演了一个规律揭示者的角色。因而，定量研究主张会计研究应当以自然科学为模板，遵循“假设—演绎”的检验逻辑，将复杂世界的经验观察简化为数据并对此进行统计分析，对理论或所提出的假设进行检验并发现因素之间的普遍因果联系，期望通过证伪寻找普遍经济规律。（2）定量研究的目的是证实普遍性、寻求共识和阐明研究对象的内在联系与普遍性特征。

目前会计学领域主要的定量研究形式有：（1）数理统计方法。通过收集和整理大量的数据并运用数理统计原理和方法进行数据的描述、分析和推断，以得出对会计研究问题的认识和结论。（2）模型和仿真方法。研究人员根据研究对象的理解和理论分析，在约束假设的基础上，构建相应数学模型，通过研究人员演绎解析或计算机仿真手段等，模拟和推断研究对象的行为、变化和发展规律。（3）案例研究中的定量方法。通过对个别（单个或多个案例）事例、个别现象的详细观察和深入分析，并借用定量的数据来揭示普遍规律和原理。（4）实验研究法。在控制条件下系统地操纵某种变量的变化，研究该变量的变化对其他变量产生影响的一种调查方法，可分为实验室实验法和现场实验法。实验室实验是指在特别创设的条件下利用专门的仪器和设备进行的实验，现场实验是指在实际情境下进行的实验。

（二）会计定量研究的优势和主流地位

由于定量研究具有注重因果链的分析、严密规范化的论证和价值无涉的信念等特点，使其研究方法在西方会计研究中占绝对主流的地位。（1）注重因果链的分析。定量研究思想注重寻求原因和支持因果关系的解释，强调理论的一般化和普适性。社会现象必须被经验所感知，研究结论或规律必须由经验来检验，研究过程并不存在研究者所谓的真实自我或主体之类的东西，只需要强调研究对象的客观性。（2）严密规范化的论证。定量研究强调研究过程程序化、研究结论验证性和研究规律普遍性，因此，需要遵循一系列规范化程序。通过确认假设，由观察数据产生的相互关系等为对象，经过试验或检验而求得正确性。（3）价值无涉的信念。科学的“技术性批判”最根本的功能是使追求目的过程中的代价能够被充分评估和权衡，唯有在这时候，才最需要贯彻“价值无涉”的逻辑方法。定量研究奉客观性为根本，以消灭主观性为基本原则，力图用语言模型或数学模型去归纳或演绎揭示自然世界或社会活动的规律，并从中剥离主观价值判断。

（三）对会计定量研究的质疑

到20世纪中叶，西方会计学者逐渐意识到量化研究的会计理论存在局限：（1）过于强调样本代表性而缺乏对问题的深度研究；（2）对复杂、动态的会计行为和现象无法采用统计、测量等量化方法进行研究；（3）通过验证基于现有会计理论提出的假设，容易陷入“验证”而非“发现”知识的误区[ 3 ]。这种研究脱离现实需要，无法进入巴斯德象限（Pasteur's Quadrant）②。

对比实证主义，西方的建构主义和解构主义在社会科学发展进程中正式出现的时间稍晚，但它们出现伊始就很大程度上站在了反对实证主义的立场。建构主义认为世界是由人类社会建构的，社会现象并不独立于我们的阐释（interpretation）而存在。因此阐释和意义是社会科学研究的关键，社会科学应该探究人们是如何理解其世界的。所谓“客观”的社会科学研究是不可能的，建构主义强调社会科学研究的情境性和相对性。而解构主义是对实证主义正统原则和标准批判地加以继承，运用现代主义的语汇，颠倒、重构各种既有语汇之间的关系，从逻辑上否定传统原则并产生新理论。如果说实证主义崇尚事物之间的因果联系，那幺建构主义和解构主义则认为事物之间存在非因果联系或无法描述。20世纪70年代，定性研究逐步出现在西方会计研究领域，不过，与当时主流的定量研究相比，影响力微不足道，但却表现出对传统会计理论框架的批判和重构。进入21世纪，关于研究范式或研究方法论的讨论被欧美会计学界重新关注，双方就应当用定量研究还是定性研究更适于会计理论进行辩论。争议重点聚集于：（1）应当是实证主义还是建构理论？（2）研究的重点在于对现象进行描述还是解释？

对定量研究的质疑表现为四点：（1）复杂而动态的会计行为或现象使得定量研究受困。过去几十年，使用假设演绎模型和实证检验过程是主流会计研究最一致的特征，会计学界将定量研究与科学划等号，几乎完全专注于发表基于经济学的定量实证研究[ 4 ]。而学者发现会计界许多亟待解决的问题无法找到较好的定量方式进行研究。定量研究往往需要量化变量，但现实情境一般同时包括结构化、半结构化和非结构化的组成成分（盛昭翰等，2019），许多半结构化、非结构化信息由于缺乏合适的方式进行量化而被排除在研究模型之外，造成关键影响要素的遗漏，进而扭曲了研究结论[ 5 ]。同时作为社会最突出的特征之一，变化与不确定性深刻影响着现实世界（Chirot，2012），技术发展改变并加速了社会关系的构建，现实的复杂、多变和矛盾使得局限于观察与研究世界单一方式的研究活动无法全面展现，也进一步加剧了会计研究与会计实践的脱节。（2）注重会计文献“盒子研究”（Boxed-in versus Research）而忽视盒外力量，使得理论与实践脱节。莱恩（Leahey，2007）认为当前社会科学中大多数学科的知识生产是由高度专业化研究形式（称为“盒子研究”（Boxed-in versus Research）来完成。“盒子研究”专业化虽必要但有局限：专业化带来狭隘的世界观并形成特定研究圈，同时“盒子研究”往往会导致孤岛效应。研究者过度关注特定研究领域中产生的想法和理论，将研究锚定盒子内的现有文献而忽视现实生活中的新想法，这也导致会计学或管理学的学术研究倾向于鼓励“增量研究”“填补研究空白”，长期以往将会计研究领域“推向精致的贫瘠”[ 1 ]。（3）定量研究滥用和因果关系形式化使得伪会计问题频出。定量研究的滥用一方面造成研究者“中立性”的丧失，更多研究专注于“证实”而非“发现”知识；另一方面造成学者刻意忽视世界的复杂性，偏重研究问题的“表象化因果链”忽视问题“本质复杂性而非因果关系”，导致研究知识在实际场景应用中存在水土不服或“因果链表面化”等问题。定量研究遵循在控制变量Z的前提下，检验自变量X对因变量Y影响的研究范式。实际上许多因素之间并不存在诸如物理学定律等完全客观的理论规律，现实情境中太多因素之间并不存在普遍、实质性的因果关联，即所谓“客观规律”，其实是伪问题或脱离实践。（4）定量研究得出的结论满足平均主义，而忽视情景变化和异质性要求。定量研究依赖的企业财务数据等直接观察材料并非完全客观，同一家企业采用不同的折旧模式、成本计价模式等都会呈现出不同的财务数据。定量研究的结论容易被平均化，掩盖了企业的差异性和深层次因果关系，变量间可能存在互为因果、交互影响等关系。

三、会计定性研究的内涵、特点与优势

（一）定性研究的兴起与特点

定性研究并非源自某一种哲学、社会理论或某一种研究传统（research tradition）。倘若较详细地说之，在哲学、社会理论上，现象学、诠释学（hermeneutics）、本土方法论（ethnomethodology）、符号互动主义（symbolic interactionism）、个性基因学（ethogenics）等都直接或间接地对其发生影响。定性研究的哲学思想受制于后现代哲学理念影响，其中以建构主义为最，最早于20世纪60年代进入社会科学领域，主张不预设假设前提、探求事物的本质。西方定性研究者认为社会现象并不独立于我们的阐释（interpretation）而存在。所谓“客观”的社会科学研究是不存在的，“世界”并非由非社会的主体组成，而是由永远处于状态的网络集合体组成（Deleuze and Guattari，1987）。因为这些参与者之间的关系总是在变化，网络和组合也处于不断变化的状态[ 3 ]。基于这样的假设，世界是关系性的，是由人类和非人类行为者的集合组成。这种关系既可以是人也可以是物，事物会在网络集合变化状态中被同化并衍生出不同的意义，因而事物之间也不存在必然的因果关系，基于不同的情境会涌现不同的关系。因此，实践世界中的研究者应当是具有主观能动性的主体，应该小心翼翼地“解开”最重要的关系，需要学习不同世界的语言，并在最初不熟悉的世界中建立信任关系[ 3 ]。研究者不再是一个客观的观察者，他们积极地与特定情境中的人或物互动，共同构建自己观察到的基于特定现实、文化情境的“真相”，通过描述自我和他人的生活及叙述的世界与经验，展现其中的矛盾和紧张关系。

定性研究具有不同于定量研究的特点：（1）不强调变量之间建立因果关系。定性研究与定量研究的不同之处在于，它不依赖假设来指导研究过程，也不试图在变量之间建立因果关系。（2）研究解决“为什幺”的问题。定性研究是研究者用来定义问题或处理问题的途径，具体目的是深入研究对象的具体特征或行为，进一步探讨其产生的原因。如果说定量研究解决“是什幺”的问题，那幺定性研究则解决“为什幺”的问题。（3）偏重于研究事物“质方面”问题。定性研究是通过观测、实验和分析等来考察研究对象是否具有这种或那种属性或特征，以及它们之间是否有关系等。由于它只要求对研究对象的性质做出回答，故称定性研究。此外，定性研究强调特定人群或文化共享群体中参与者的视角和能动性，有时还承诺参与者直接参与规划、设计和实施研究，因此它在社会科学研究中具有其特有的优势[ 6 ]。

（二）定性研究的优势

定性研究的优势在于：（1）解决复杂问题。Pratt（2009）强调了定性研究如何使研究人员从被研究者的角度更好地理解世界，并检查现实生活的过程。定性方法可以对组织文化等复杂现象产生新的概念和解释（Birkinsha et al.，2011）。定性研究特别适合于研究会计审计等需专家职业判断的复杂性的问题（Cooper and Morgan，2008）。（2）重视知识创造。一个有效的策略，确实需要忽略正在研究领域的理论和事实文献，以确保类属的浮现（Emergence）不被更适合其他领域之概念污染（Contaminated）。与这些文献的相似性和趋同性可以在分析性的核心类属浮现之后获得（Glaser and Strauss，2012）。定性研究可以很好地响应，允许在理论贫瘠地方建构理论，也可挑战现有主流理论和政策。

1970年，西方会计定性研究逐渐兴起，研究者融入心理学知识、社会现实问题以及会计领域关注的问题三方关系，研究更为复杂的现实情境问题（Chua，1986）。托尼·洛（Tony Lowe）在英国谢菲尔德创建了一个“实践社区”，主张会计研究需要通过一系列社会科学视角进行根本性的重塑”（Laughlin，2014）。安东尼·霍普伍德（Anthony Hopwood，1976）呼吁将会计作为一种组织和社会实践而不是一种中立的、无价值的技术来研究。霍普伍德（1976）承认需要“超越静态的分析形式，研究不断变化的会计动态过程的复杂性”，从而“考虑权力、影响和控制的问题”。1980年初，德国的批判理论流派（Cooper，1980；Tinker，1980；Roslende and Dillard，2003）开始将会计的核心观点转向更具解释性和批判性的范式。2010年后，法国的一些哲学家和社会学家思想进一步影响了基于社会学的会计研究，最着名的如福柯、拉图尔和布迪厄（Bigoni et al.，2021）。

四、结束语

会计的定性研究有助于缓解定量研究注重验证而非探索的局限性，注重研究深度而非广度，致力于描述现实以提高研究结论的有用性，需要会计理论工作者重视和积极尝试运用。但是同时也要看到它的不足，可能会因为研究者的主观性和偏见而导致结果不够客观可靠、研究过程规范性不足和受制于研究者的研究素养等。因此，无论运用定量研究还是定性研究，需要研究者本着科学精神，细致入微和反复求证来提升研究会计命题的科学性及可靠性。

【参考文献】

［1］ ALVESSON M，SANDBERG J.Habitat and habitus：Boxed-in versus box-breaking research［J］.Organization Studies，2014，35（7）：967-987.

［2］ 井润田，孙璇.实证主义vs诠释主义：两种经典案例研究范式的比较与启示［J］.管理世界，2021，37（3）：198-216.

［3］ CHUA W F.Radical developments in accounting thought［J］.Accounting Review，1986，61（4）：601-632.

［4］ 沃野.关于社会科学定量、定性研究的三个相关问题［J］.学术研究，2005（4）：41-47.

［5］ 陈良华，李东霖，沈红.新兴数字技术环境下事项会计理论的发展趋势［J］.会计之友，2021（11）：12-17.

［6］ AHRENS T.Paper development in qualitative accounting research：bringing social contexts to life［J］.Qualitative Research in Accounting & Management，2022，19（1）：1-17.